探究新债务准则对会计舞弊行为制约理由

摘 要：文章针对新债务重组准则在制约会计舞弊存在的理由，进行深入细致的研究，从公允价值运用、损益处理方式、重组信息披露三方面，对新债务重组准则在制约会计舞弊存在的理由进行归纳总结，并逐一就上述几方面存在的理由提出行之有效的策略性倡议。
关键词：债务重组；准则；理由及策略
1674-7712 （2013） 18-0000-02

一、新债务重组准则在制约会计舞弊方面存在的理由

(一)新准则关于公允价值运用存在的理由

1.公允价值难以取得

公允价值在成熟的市场经济中多数时候比账面价值更可靠，但是公允价值的获得有赖于市场体系的健全程度、会计规范体制完善程度和相关评估从业人员的职业水平等因素。而我国当前的产权、生产要素市场还不完善，相似度检测机构公信力低、市场执法和管理不严，评估从业人员执业水平不高，使得公允价值难以取得。此外，在发达的市场条件下，公允价值比较容易确认，但是在市场不充分的情况下，如何确认公允价值是个理由。

2.对于公允价值计量策略的选择存在随意性

一般来说，对于公允价值的计量可以划分为三大类：对于相关非资产存在活跃市场的应当以资产或负债的市场为基础确定其公允价值；对于本身不存在活跃市场，但同类或类似资产或负债存在活跃市场的，应以调整后的类似资产或负债市场为基础确定其公允价值；而对于不存在同类或类似的可比市场交易，则公允价值的判定完全由公允价值评估当事人完全做出决定，这样一来在公允价值的计量上面就存在很大的随意性。

(二)新准则关于债务重组损益处理的不足

1.债务人对债务重组损失处理存在任意操作之嫌

在债权人重组债权账面价值与接收的非资产公允价值的差额的损益处理上，新准则要求先冲减已计提的减值准备，减值准备不足以冲减部分，才作为债务重组损失；如果减值准备冲完该差额后，仍有余额，应予转回并抵减当期资产减值损失，不再确认债务重组损失。

2.债务重组收益不宜一次记入当期损益

债权人债务人之间之所以发生债务重组，是为了缓和债务人暂时的财务困难，使债务人能够重新恢复到正常的经营状态，但是债务重组的效果要经过相当长的时期才能显现出来。

3.修改其他债务条件后的债务重组处理上，忽视了时间价值

在不考虑时间价值因素的情况下，债务人按原先条件偿还债务，债权人并没有做出让步，此时债权人企业不会发生债务重组的损失；对于债权人提高债务利率时，情况更是如此。若考虑了时间价值因素，对于债权人延缓了债务人的清偿时间并按原债务金额偿还的状况下，显然是债权人做出了让步，该事项属于债务重组准则的调整范畴；而对于债权人提高原债务的利率的情况，可能会出现其现值小于原债务账面价值的情况，但是新准则并未规定对此做任何处理，使得真实的债务重组损失没有得到披露。

(三)新准则关于债务重组信息披露存在的理由

我国对上市公司债务重组的披露专门做出要求：“如果债务重组收益金额重大，应放在“非常项目”附表中反映，并在报表附注中说明”。但是从执行情况来看，有的公司依然抓住对未对“金额重大”作具体规定的理由，隐瞒披露。
没有对重组后债务人能否持续经营进行披露。准则规范的债务重组是持续经营条件下的债务重组，但是，债务人在发生财务困难的情况下是否能持续经营下去，外界人士难以判断。债务人企业作为信息的掌握者和信息成本的主要承担者，会从企业利益出发，选择一些有利于自身的信息，掩盖其不能持续经营的事实，而以发生财务困难为前提进行债务重组，这样，经营1至2年后，又再次陷入财务困境的泥潭，严重损害了债权人和投资者的合法权益。

二、策略性倡议

(一)在公允价值的有效运用方面

1.制定专门债务重组公允价值计量指南

在我国新准则中17个直接要求应用公允价值计量的准则中，仅“资产减值”、“金融工具确认和计量”和“企业年金基金”三个准则提供了具体计量指南，且前两个准则的指南还存在不一致现象。“资产减值”将销售协议作为确定公允价值的首选，而“金融工具确认和计量”将活跃市场中的报价作为首选。缺乏全面、统一的指南可能会影响公允价值计量的可操作性。因此，倡议专门针对《债务重组》准则制定一个公允价值应用指南。对于非资产公允价值的确定，指南中应对债务重组所涉及的非资产公允价值作明确规定。

2.加大公允价值信息的披露

对于公允价值信息的有效披露，可以考虑在报表附注中增设“公允价值事项说明”。虽然新准则对于加大债务重组中有关公允价值信息的披露力度新准则增加了一项内容，即要求其披露转让（受让）的非资产的公允价值、由债权转为股份的公允价值和修改其他债务条件后债务的公允价值的确定策略及依据，但是新准则对公允价值信息披露还有必要进一步细化。对此，提出可以考虑在报表附注中新增“公允价值事项说明”内容，且作为强制性披露项目规范其实施。为了在过渡期更好的应用公允价值计量模式，附注中应提供多个参考值，如截止报表编制日前一周资产的最高价值、最低价值、均价或采用该公允的可信区间，以供不同的需求者作决策；披露以公允价值计量的各项资产的期初期末差异余额和公允价值累计变动损益。

3.可以考虑为公允价值的确定设置一个底线

可以采用税务部门核定的组成计税作为核定底线，如果企业所确定的公允价值逾越了该底线而影响到其应纳税额时就必须按照该底线予以调整。除此之外，还应该不断加强评估机构的执法公正公新债务准则对会计舞弊行为的制约理由论文资料由论文网www.udooo.com提供,转载请保留地址.平性，创建公认的资信评估体系，使资产公允价值获取更加可信。

(二)在债务重组损益处理合理性方面

1.对于债务重组的收益理由，可以考虑将金额较大的债务重组收益列入递延收益科目，在以后各期内进行分摊处理具体的会计处理方式可以借鉴，《政府补助》准则中针对政府补助的会计处理方式来进行。首先，将损益记入递延收益有效的防治利用债务重组，在年末大额制造债务重组收益，虚做利润，给投资人造成误导。此外，将债务重组收益在各期分摊计人当期损益，会大大降低需用当期资金缴纳的企业所得税，减少了流出，使得资金紧张的局面得到根本上扭转。
2.对于修改其他债务条件进的债务重组，应该将时间价值因素考虑在内，即在以修改其他债务条件进行债务重组时，债务人应对原债务的账面价值和修改条件后的应付债务的现值进行比较
若前者大于后者，则将账面价值减至未来应收金额的现值，债务人应将减记的金额确认为债务重组收益；若前者小于后者，则不做账务处理。这样的处理方式，保证了债务重组损益的能够更加客观的披露。

(三)在债务重组信息有效披露方面

1.可以对所谓债务重组收益“金额重大”，无论是以绝对数还是相对数形式，可以运用规定一个量化指标的方式，列入“非常项目”附表中，以更好的保证重组收益的强制披露。

2.可以考虑在报表附注中增加披露债务人持续经营评估证明

要求在报表附注中增加披露，由独立第三方签字盖章的债务人持续经营评估证明。这样一来，在债权人和债务人签订债务重组协议前，不得不寻求独立的第三方对债务人的持续经营能力做一客观评估，而作为一个独立的机构，也会将重组双方置于平等的地位，公正地完成债务重组评估工作，提高了信息的可信度。

3.对于涉及关联方的债务重组披露，就目前来看，依然做得不够好

我国与债务重组信息披露相关的制度主要包括《企业会计准则——债务重组》、《企业会计准则——关联方关系及其交易》及证监会对上市公司信息披露的有关要求，这些规定相互交叉、相互补充，形成一个有机的整体。新关联方交易准则相较旧准则，在关联方披露上面提出了：无论是否发生关联方交易，存在制约关系的关联方企业应当在报表附注中披露母公司的关系，包括母公司、最终新债务准则对会计舞弊行为的制约理由由优秀论文网站www.udooo.com提供,助您写好论文.制约方、对外公开提供财务报表的最低中间控股公司。因此对于涉及关联方交易的债务重组信息，准则的披露要求更加明确具体。因此，考虑在报表附注中专门增加对关联方信息以及债务重组信息披露的综合分析报告，增加披露的效果，对有效披露关联方重组起很好的规范作用。
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