企业合并涉税理由与会计处理

摘要：关于企业合并涉税和会计处理，我国职能部门出台了相关政策，但这些政策文件表述较为专业化，存在许多难点和不足。这些文件也不能涵盖复杂的企业合并涉税理由和会计处理。故此，需在现有法规和法律基础上，用实践经验和理论知识结合的方式分析和探讨企业合并涉税理由及会计处理，这样便于在现实经济中合理解决企业合并涉税理由解析及会计处理由优秀论文网站www.udooo.com提供,助您写好论文.该类理由。
关键词：企业合并；涉税理由；会计处理
企业合并是企业发展和行业发展中很常见的交易行为，能够为企业存活发展寻找新契机，并提升企业综合实力。企业合并属于交易行为，必定涉及税务理由，其合并涉税处理水平会对企业合并效果有很大影响。2006年的财务部“会计准则第20号”和2009年的财政部“财税59号文”明确规定了企业合并涉税事项。近年来，企业为延伸产业链和优化资源配置，进行兼并重组。税收和会计方面出现了许多新理由。

1.税收法规和会计准则中的企业合并概念

我国2006年的“会计准则第20号”规定，企业合并是两个以上的单独企业合并成为报告主体事项或交易。我国2009年“财税59号文”规定，企业是多家企业把全部资产、负债转给另外的现存企业或新设企业。这里面牵扯到了合并企业和被合并企业的概念。被合并企业获得合并企业非股权和股权支付，完成两个以上企业依法合并。会计准则和税收法规的企业合并概念并不一致，会计准则合并概念含有控股合并，更注重报告主题。而税收法规只是指新设合并和吸收合并，更注重法人主体。

2.企业合并中的会计处理

会计准则根据合并双方处于合并前后时期是否受到了相同多方和同方制约，把企业合并分成非同一制约企业合并和同一制约企业合并两种，采取不一样的会计处理方式。非同一制约的企业合并更注重企业与第三方交易情况，需按照会计准则第7号文件处理。而同一制约的企业是集团内部合并，强调账面价值概念。

2.1非同一制约的企业合并会计处理

非同一制约企业合并是合并双方合并前后未受到相同多方和同方制约，它属于购写行为。购写取得其他参与的合并企业制约为购写方，而参与合并其他企业是被购写方，会计处理方式采取购写法。购写方购写成本和被购写方账面价值和公允价值差异列为当期损益。被并购方和合并成本的净资产公允差异分成两类情况处理。若前者小于后者是商誉，而前者大于后者是当期损益。
我国税法规定并不允许商誉，商誉计税基础应当为零。若商誉账面价值比计税基础要大，两者之间差额会成为纳税的暂时性差异。递延的所得税负债会加大商誉价值。如果对商誉递延所得税负债进行考虑，会加大商誉价值，并形成新商誉。故此，商誉产生的应纳税暂时性差异不确认递延所得税负债。

2.2同一制约的企业合并会计处理

2.1理论分析

一般情况下，同一制约的企业合并发生于同企业集团内各企业合并。集团内部合并更多的是账面价值，即内部交易。以集团角度分析，集团内部企业合并并不会提高集团总体价值，而资产和负债强调账面价值是满足集团会计处理原则的。同一制约企业合并是合并双方合并前后受到相同多方和同方制约，会计处理策略为权益结合法，合并方的支付对价和被合并方净资产份额差不会出现损益和商誉，需调整好合并方所有者权益。调整资本公积时，若余额不满足冲减，需对留存收益进行冲减。
2008年我国颁布的《中华人民共和国企业所得税法实施条例》71条规定，投资资产确认以两种方式确定成本，一种是支付方式、购写价款成本；另一种是支付之外方式，支付税费和资产公允价值成本。其中没有明确阐述同一制约与非同一制约的企业合并情况。而我国2000年的“关于企业合并分立业务所得税理由”中，税法把企业合并分成免税合并和应税合并。故此，企业合并计税需坚持历史成本原则，倘若达不到免税合并条件，计税基础应以公允价值为主。

2.2实例分析

例：A公司初投资集团中的B公司，得到80%股权。被投资单位公允价值为1800万元，所有者权益账面价值是1500万元。A公司为推动合付出200万元，定向发行900万元面值股票，公允价值1200万元。A公司支付相关税费为50万元，盈余公积账户余额是150万元。A公司为企业合并支付的评估税费是100万元。所得税率25%。
在剖析时我们发现，这是同制约的控股合并，其各项直接费用计入当期损益。合并成本不包括发行债券方式企业合并和发行权益性证劵合并对价，长期股权投资入账价值是1500×80%，借：长期股权投资1200、管理费用100、盈余公积50；贷：银行存款350、股本900、资本公积-股本溢价100。而计税基础是1800×80%，可抵扣暂时性差异是240万元，依据规定相应递延所得税资产要归入所有者权益。所得税会计处理是，借：递延所得税资产60；贷：资本公积60。

3.企业合并中的税务处理

“财税59号文”明确规定了企业合并所得税处理情况，税务处理以不同条件分为一般性税务处理和特殊性税务处理。

3.1一般性税务处理

一般性税务处理是应税合并，即除了适合特殊性税务处理之外，合并企业需依据公允价值来确定负债计税基础和被合并企业的各项资产情况。被合并企业的股东需清算所得税处理，且该企业亏损弥补不能在合并企业结转期间。从合并企业角度观察，非支付需考虑同销售的税务事项，其他方面均不涉及相关的税收事项。而接收资产、负债的计税基础为公允价值。这是对价支付的行为。
因为企业资产合并转移，故此被合并企业和股东需依据企业清算来处理所得税。根据财政部2009年的“财税60号文”规定，企业重组时若企业要以清算处理，则要开展清算所得税处理。企业资产可转为交易和价值，减去资产清算费用、计税基础和税费。

3.2特殊性税务处理

特殊性税务处理为免税合并，企业重组若能适用特殊性税务处理，需具有合理商业目的，不能以免除、减少和推迟税款缴纳为目的，合并和被收购的资产股权需满足规定比例。重组交易对价关系到股权支付金额的要满足规定比例，企业重组后12月不能转变重组资产原先的经营活动，原股东不能转让原先的股权。
从合并企业角度分析，除了少数的非货币非股权支付要以销售计算所得税，其他没有涉税事项。合并企业在接受合并企业资产、负债时按照被合并企业计税基础进行确定，而不合并企业之前的所得税由合并企业继承，这样能够对合并企业亏损进行弥补。而从被合并企业角度分析，其股东得到合并企业股权计税基础，按照被合并企业股权计税确定。而被合并企业股权支付的不确定资产转让使得所得税出现损失。被合并企业不需要缴纳所得税，电脑需计算非股权的所得税。被合并企业在合并前的所得税事项均有合并企业继承。不同条件的税收处理不同形式，会为企业合并税务筹划提供空间和方向。
结束语：
企业合并能够推动我国国民经济增长和经济建设，企业合并中的涉税理由和会计处理影响到企业合并的有效性和科学性，需提升企业涉税会计处理的策略，加强企业合并交易总体质量。企业开展合并业务需在税法允许条件下，考虑到资产增减值、企业盈亏和税收优惠的情况，以降低税负、纳税筹划来发挥企业合并的资源整合效益。只有发挥出我国企业合并最大合理性，才能推动我国经济建设快速发展。（作者单位：广东省惠州商贸旅游高级职业技术学校）
参考文献：
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